EY Tax Messenger - EY - Росія
View this page in English 
Завантажити в форматі PDF
Необгрунтована податкова вигода: нові підходи до доведенню
автори: Олексій Нестеренко , Анна Іванова
27 квітня 2017 р
23 березня 2017 р Федеральної Податкової Службою Росії (далі - «ФНС Росії») було підготовлено лист «Про виявлення обставин необгрунтованої податкової вигоди», адресований територіальним управлінням ФНС Росії і міжрегіональним податковим інспекціям (далі - «Лист від 23 березня 2017 г.» ), яке викликало великий інтерес у бізнес-спільноти, зважаючи на актуальність теми.
У листі ФНС Росії робить акцент на неприпустимість застосування податковими органами формального підходу до доведенню фактів отримання платником податків необгрунтованої податкової вигоди.
Необхідність підготовки даного листа обумовлена, в тому числі, невизначеністю і неоднозначністю в підходах, що застосовуються як податковими органами, так і судами при вирішенні питань про отримання необгрунтованої податкової вигоди.
Так, протягом довгого часу при встановленні і доведенні отримання платником податків необгрунтованої податкової вигоди податкові органи і суди грунтувалися на формулюваннях, які дав Вищий Арбітражний суд РФ ще в 2006 р.1 Спроба законодавчо встановити критерії і обставини отримання платником податків необгрунтованої податкової вигоди і шляхи доведення таких обставин була зроблена в 2015 р.2, однак на сьогоднішній день так і залишилася нереалізованою.
Після об'єднання Вищого Арбітражного суду РФ і Верховного суду РФ судова практика з питань отримання необгрунтованої податкової вигоди знову стала різноманітною, але, до недавнього моменту, сам факт несумлінності контрагента, що вилився в несплаті податків в бюджет, а також транзитний характер перерахування грошових коштів між контрагентами першого , другого і наступних ланок був, по суті, вирішальним в результаті суперечки.
Вперше з 2006 р вищий судовий орган зробив загальний висновок щодо доведення отримання платником податків необгрунтованої податкової вигоди в Огляді судової практики Верховного суду Російської Федерації № 1 (2017) 3, який заснований на аналізі судових суперечок, розглянутих Верховним судом в кінці 2016 року - початку 2017 р
Так Верховний суд РФ вказує, що «протиріччя в доказах, що підтверджують послідовність руху товару від виробника до платника податків, але не спростовують сам факт надходження товару платнику податків, так само як і факти невиконання відповідними учасниками угод обов'язку зі сплати податків самі по собі не можуть бути підставою для покладання відповідних негативних наслідків на платника податків, який виступив покупцем товарів »4. Аналогічний висновок міститься і в інших визначеннях Верховного суду РФ5.
З урахуванням позиції Верховного суду РФ, а також з метою досягнення однаковості в підходах до оцінки критеріїв належної обачності платника податків та визнання податкової вигоди необгрунтованою ФНС Росії в Листі від 23 березня 2017 р вказала, що «встановлення за результатами податкової перевірки факту підписання документів від імені контрагентів особами, які заперечують їх підписання і наявність у них повноважень керівника, шляхом проведення допитів і почерковедческих експертиз не є безумовним і достатньою підставою для висновку про ні ін оявленіі платником податків належної обачності і обережності при укладанні угоди зі спірним контрагентом і не може розглядатися як підстава для визнання податкової вигоди необгрунтованою ».
Відповідно до вказівок ФНС Росії, податковим органам особливу увагу необхідно приділяти оцінці достатності та розумності прийнятих платником податків заходів з перевірки контрагента. Даний підхід фактично відсилає платників податків до раніше запропонованих ФНС Росії критеріям оцінки податкових ризиків, які можуть бути пов'язані з характером взаємовідносин з деякими контрагентамі6.
Відповідно до критеріїв, запропонованими Листом від 23 березня 2017 р податкові органи повинні оцінювати обґрунтованість вибору платником податків конкретного контрагента, в тому числі встановлювати:
- відрізняється вибір контрагента від умов ділового обороту або встановленої самим платником податків практики здійснення вибору контрагентів
- яким чином оцінювалися умови угоди і їх комерційна привабливість, ділова репутація, платоспроможність контрагента, ризик невиконання зобов'язань, наявність у контрагента необхідних ресурсів (виробничих потужностей, технологічного обладнання, кваліфікованого персоналу) і відповідного досвіду.
Як і в раніше затверджених критерії оцінки податкових ризиків для платників податків, так і в Листі від 23 березня 2017 року вказується, що особлива увага повинна бути звернена на наявність:
- особистих контактів платника податків з контрагентом як під час обговорення умов договорів, так і під час підписання договорів
- документального підтвердження повноважень керівника компанії-контрагента, а також копій документів, що засвідчують його особу
- інформації про фактичне місцезнаходження контрагента, а також про місцезнаходження складських або виробничих торгових площ
- інформації про спосіб отримання відомостей про контрагента (відсутність реклами в засобах масової інформації, рекомендації партнерів або інших осіб, сайт контрагента)
- інформації про державну реєстрацію контрагента в ЕГРЮЛ
- інформації про необхідні ліцензії та / або свідоцтва про допуск до певного виду або видів робіт, виданих саморегулівної організацією.
В рамках податкових перевірок податкові органи повинні запитувати у платника податків і аналізувати інформацію щодо вжитих останнім дій при виборі контрагента.
Крім оцінки прояви платником податків належної обачності ФНС Росії вказує, що окремо необхідно встановлювати навмисність в діях платника податків при виборі контрагентів. Зокрема, про умисні дії платника податків, спрямованих на отримання необгрунтованої податкової вигоди, свідчать встановлені факти юридичної, економічної та іншої підконтрольності, а також обставини, що свідчать про узгодженість дій платника податків і його контрагента і докази нереальності господарської операції.
Варто окремо підкреслити той факт, що в якості самостійного підстави для покладання негативних наслідків на платника податків не можуть наводитися ознаки несумлінності контрагентів другого і наступних ланок ланцюжка перерахування грошових коштів за виписками банку.
Пропоновані ФНС Росії критерії, з одного боку, вносять деяку визначеність у послідовність дій, спрямованих як на підтвердження платниками податків власної належної обачності, так і на підтвердження відсутності отримання необгрунтованої податкової вигоди при укладанні угод зі спірними контрагентами.
Платникам податків ще на стадії переговорів про укладення угоди з контрагентами рекомендується зібрати максимальну кількість інформації, яка б підтверджувала як правоздатність самого контрагента і його посадових осіб, так і ведення реальних, активних переговорів з даними контрагентом і наявність можливості у контрагента виконати свої зобов'язання в рамках планованих господарських відносин. Таким чином, особливо необхідно відзначити, що всі дії платника податків, спрямовані на прояв належної обачності, повинні бути проведені до укладення угоди і обов'язково задокументовані.
На даному етапі складно припустити, чи буде підхід, викладений в Листі від 23 березня 2017 р застосовуватися податковими органами і, згодом, в судовій практиці повсюдно і як швидко це станеться.
1 Постанова Пленуму Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації від 12 жовтня 2006 № 53 «Про оцінку Арбітражними Судами обгрунтованості одержання платником податку податкової вигоди».
2 Проект Федерального закону № 529775-6 «Про внесення змін до частини першу і другу Податкового кодексу Російської Федерації».
3 Затверджено Президією Верховного суду Російської Федерації 16 лютого 2017 р
4 Ухвала Верховного суду Російської Федерації від 29 листопада 2016 р № 305-КГ16-10399 у справі А40-71125 / 2015.
5 Ухвала Верховного суду Російської Федерації від 6 лютого 2017 р № 305-КГ16-14921 у справі А40-120736 / 2015 року, від 2 лютого 2016 р № 305-КГ15-19143 у справі А40-214760 / 14.
6 Додаток № 2 «Загальнодоступні критерії самостійної оцінки ризиків для платників податків, які використовуються податковими органами в процесі відбору об'єктів для проведення виїзних податкових перевірок» до Наказу ФНС Росії від 30 травня 2007 р № ММ-3-06 / 333 @ «Про затвердження концепції системи планування виїзних податкових перевірок ».